حسابداری مدیریت

روش های مدیریت نوین

در مدیریت نوین جهانی، ابزارهایی که مدیران جهت تسهیل دستیابی به عوامل سرنوشت ساز موفقیت استفاده می کنند که عبارتند از:

- سیستم هزینه یابی اصلاح شده

- هزینه یابی  برمبنای فعالیت

- الگوسازی، مدیریت کیفیت کامل

- بهبود فرآیندهای واحد تجاری

- مهندسی مجدد، تئوری گلوگاه ها

- تولید انبوه به سفارش مشتری

- هزینه یابی برمبنای هدف

- هزینه یابی چرخه زندگی محصول

- زنجیره ارزش

- بررسی متوازن

سیستم هزینه یابی یکنواخت و اصلاح شده

سیستمی است که ناهمگونی مصرف منابع توسط سفارش ها به محصولات و مشتریان را به گونه ای بهتر اندازه گیری کند. برای این منظور به 3 رهنمود باید توجه نمود:

1) ردیابی هزینه های مستقیم:باید تاحد داشتن صرفه اقتصادی، بیشتر هزینه ها را به عنوان هزینه مستقیم طبقه بندی نمود.

2) افزایش مخازن هرینه غیرمستقیم:جهت همگون کردن مخزن هزینه، تعداد مخازن هزینه غیرمستقیم را افزایش دهیم. در مخزن همگون، همه هزینه ها رابطه علت و معلولی یا کسب منافع یکسان یا مشابهی با مبنای تخصیص هزینه دارند.

3) مبنای مناسب تخصیص هزینه:برای هر مخزن هزینه باید مبنای تخصیص مناسبی تعیین کرد. از جمله معیار علت و معلولی.

هزینه یابی یکنواخت معرف روش هزینه یابی است که از میانگین های فراگیر برای تخصیصی یکنواخت هزینه منابع مصرف شده به موضوع هزینه ها استفاده می کند. همان گونه که در سیستم هزینه یابی سنتی انجام می گیرد. در این سیستم ها با بکار گیری میانگین در تسهیم هزینه ها، بهای تمام شده محصولات کمتر یا بیشتر از مبلغ واقعی خواهد شد وحالت کم نمایی هزینه ویا بیش نمایی هزینه رخ می دهد. این رویداد باعث می شود در صحنه رقابت، به دلیل اشتباه در محاسبه بهای تمام شده، مقداری از بازار از دست برود ویا محصولی با قیمتی کمتر از بهای تولید شده به فروش برسد.

وقتی در محاسبه بهای تمام شده یک قلم محصول مرتکب اشتباه شویم، بهای تمام شده سایر محصولات نیز به صورتی نادرست محاسبه می شود. در این حالت بهای تمام شده یک محصول در محصولات دیگر ادغام می شود و بنابراین یک محصول بهای تمام شده کمتر و سایر محصولات بهای تمام شده بیشتری نشان می دهند. به این حالت یارانه متقابل بهای تمام شده محصول گفته می شود. 

فرض کنید چند نفر با هم به رستوران بروند و قرار باشد هرکس بهای غذای خود را بپردازد اما نفر اول دو پرس غذا بخورد، نفر دوم یک پرس غذا ویک پرس پیش غذا بخورد ونفر سوم فقط یک پرس غذا بخورد. حال وجهی که به صاحب رستوران طلب پرداخت شده نباید بر سه تقسیم شود زیرا هرکدام به میزان متفاوتی از سالن غذا استفاده نموده اند و در این حالت بخشی از بهای دو پرسی که نفر اول خورده وجه آن توسط نفر سوم که فقط یک پرس خورده پرداخت شده است. بنابراین وقتی هزینه ها به صورت یکنواخت تسهیم و تخصیص نیافته باشد، باید هزینه براساس مصرف هر محصول به آن تخصیص یابد، نه به صورت میانگین.

وقتی محصولات به صورت یکسان از هزینه ها استفاده نمایند، یک سیستم هزینه یابی ساده برای تامین هدف های هزینه یابی کافی است اما وقتی ناهمگونی در مصرف هزینه وجود داشته باشد، باید سیستمی طراحی کرد که ناهمگونی مصرف منابع به وسیله محصولات، سفارشات و مشتریان بهتر اندازه گیری شود. این سیستم که شرکت ها درپی اصلاح سیستم هزینه یابی خود می باشند، به سیستم هزینه سابی اصلاح شده  موسوم است.

برای اصلاح سیستم هزینه یابی چند رهنمود وجود دارد:

1) ردیابی هزینه های مستقیم:تا آنجایی که فزونی منافع بر مخارج وجو دارد باید بیشتر از هزینه ها را به عنوان هزینه مستقیم طبقه بندی کرد.

2) افزایش مخازن هزینه غیرمستقیم:تا آنجا که امکان پذیر می باشد باید بر تعداد مخازن هزینه های غیرمستقیم افزود تا هر مخزن همگون شود.

3) تعیین مبنای مناسب تخصیص:برای هر مخزن هزینه، باید مبنای تخصیص مناسبیی تعیین کرد. معمولا مبنای تخصیص هزینه ها، معیار علت و معلولی هزینه و عامل هزینه است.

4) قدرت تحمل محصول:فرض می شود هرقدر یک واحد یا دایره سود آور تر است، توان بیشتری برای جذب هزینه های دفتر مرکزی شرکت دارد. یعنی هرچه واحد یا محصول سود اورتر است می توان قیمت آن را افزایش داد تا هزینه ها را بهتر پوشش دهد، یعنی به نسبت قدرت تحمل، موضوع هزینه تخصیص داده می شود.

سیستم هزینه یابی برمبنای فعالیت

یک روش ویژه برای اصلاح سیستم هزینه یابی می باشد که در آن با استفاده از تجزیه و تحلیل فعالیت، می توانند هزینه یابی محصول و تسهیم هزینه ها به محصولات را دقیق تر محاسبه کرده و در نتیجه برنامه ریزی و کنترل عملیات و کنترل مدیریت را بهبود می دهند و برای تصمیم گیری درباره تعیین تعداد مخازن هزینه غیرمستقیم و مبنای تخصیص مناسب برای هرمخزن از مفهوم عامل هزینه استفاده می شود.

در سیستم سنتی هزینه یابی برمبنای حجم فعالیت، همه هزینه های غیرمستقیم (سربار) به نسبت تعداد تولید (حجم تولید) بین محصولات تسهیم می گردد. عیب بزرگی که در این روش وجود دارد این است که امکان دارد برخی محصولات اصلا از یک منبع هزینه استفاده نکرده باشند یا ممکن است کمتر یا بیشتر استفاده کرده باشند، ولی در این سیستم همه هزینه ها به یک نسبت بین محصولات تسهیم می گردد و بنابراین قیمت گذاری و تعیین بهای تمام شده دارای اشتباه فاحشی می شود. یکی از روش هایی که برای رفع این مشکل ایجاد گردیده است، روش هزینه یابی برمبنای فعالیت می باشد که در آن سهم هر محصول از هر هزینه مشخص و سپس هزینه تسهیم می شود. 

ابتدا چند اصطلاح فنی و مهم تعریف می گردد:

هزینه یابی برمبنای فعالیت، هزینه یابی است که بدان وسیله هزینه منابع را به موضوع هزینه مانند کال و خدمات یا مشتری تخصیص می دهند. فرض روش هزینه یابی بر این است که کالا ها یا خدمات متیجه فعالیت ها هستند و در فعالیت ها از منابعی استفاده می شوند که موجب منظور شدن هزینه ها می شوند. هزینه فعالیت ها را بر مبنای فعالیت های انجام شده برای موضوع هزینه تخصیص می دهند و هزینه منابع را برمبنای فعالیت های مورد استفاده یا منابع به مصرف رسیده تخصیص دهند.

در هزینه یابی برمبنای فعالیت به رابطه ی علت و معلولی توجه می شود و از این دیدگاه، این هزینه ها بر روی فعالیت ها سرشکن می نمایند وسپس آنها را به حساب موضوع هزینه منظور می نمایند.هنگام استفاده از عامل هزینه مصرف منابع، شرکت می کوشد هزینه های منابع به مصرف رسیده به وسیله فعالیت ها یا مراکز فعالیت را مشخص نماید و سپس هزینه یک واحد فعالیت ها را محاسبه می کند. آنگاه شرکت می تواند هزینه یک فعالیت را به کالاها یا خدمات تخصیص دهد. برای انجام این کار هزینه فعالیت را در مقدار فعالیت مصرف رسیده در هر موضوع هزینه ضرب می کند.

نقاط ضعف هزینه یابی برمبنای فعالیت

گرچه هزینه یابی بر مبنای فعالیت در مقایسه با هزینه یابی برمبنای حجم فعالیت، اطلاعات بهتری ارائه می دهد اما نقاط ضعفی نیز دارد که عبارتند از:

1) تخصیص: هر هزینه ای دارای عامل هزینه مصرف منابع یا مصرف فعالیت مشخص نمی باشد و برخی را بدون ضابطه بر مبنای حجم فعالیت باید تخصیص داد مانند هزینه نگهداری واحدهای تولید، هزینه حقوق مدیران واحد تولیدی، بیمه کارخانه.

2) حذف هزینه ها: همه هزینه های مربوط به کالا یا خدمات در این سیستم به حساب نمی آید. ازجمله هزینه های دوره مانند بازاریابی، تحقیق و توسعه و… که هزینه دوره می باشند ودر این سیستم به حساب کالا منظور نمی شوند.

3) صرف هزینه و زمان: ارائه و کاربرد این سیستم مستلزم صرف مقدار زیادی وقت می باشدو برای تبدیل سیستم سنتی برمبنای حجم فعالیت به مبنای فعالیت، ممکن است یک یا دو سال وقت صرف شود.

الگوسازی

فرآیندی است که شرکت به آن وسیله عوامل سرنوشت ساز موفقیت را شناسایی می کند. بهترین روش های مورد استفاده شرکت های دیگر را مورد مطالعه قرار می دهد تا بتواند به این عوامل سرنوشت ساز موفقیت دست یابد و سپس اقدامات اصلاحی به عمل می آورد تا عملکردی همانند یا بعتر از شرکت های رقیب داشته باشد. برای مثال شرکت تویوتا برای خیلی از خودرو سازی ها به عنوان الگو و پیشرو شناخته شده است.

مدیریت کیفیت کامل

روشی است که طبق آن مدیران، سیاست ها و شیوه های اجرایی را تدوین می نمایند تا اطمینان پیدا کنند که کالا ها و خدمات شرکت ازحد انتظارات مشتریان بالاتر است. این روش شامل افزایش جنبه کارکردی محصول، قابل اطمینان یا اتکا بودن و دوام و خدمت دهی آن می شود. برای تجزیه و تحلیل هزینه های مربوط به طرح های مختلف از مدیریت هزینه استفاده می شود و بدان وسیله در مورد بسیاری از جنبه های کیفیت محصول، گزارش داده می شود. برای مثال خرابی محصول، میزان ضایعات، نوع شکایت مشتریان، هزینه های تضمین کیفیت و پس از فروش.

بهبود مستمر

یکی از روش های مدیریت می باشد که مدیران و کارکنان خود را متعهد به اجرای برنامه هایی در راستای بهبود مستمر کیفیت و سایر عوامل سرنوشت ساز موفقیت می نمایند و اغلب بهبود مستمر همگام با الگوسازی و مدیریت کیفیت کامل مطرح می شود. یعنی از شرکت های دیگر الگو می گیرد.

مهندسی مجدد

فرآیندی می باشد برای ایجاد مزیت رقابتی، که شرکت به آن وسیله عملیات و وظایف مدیریت را تجدید سازمان می نماید و اغلب ناگزیر می شود شرح وظایف را اصلاح نماید. شغل هایی را درهم ترکیب یا برخی از آنها را حذف نماید، بسیاری از شرکت ها تحت فشار رقابت جهانی؛ دست به مهندسی مجدد زده اند و آن راهی است برای کاهش دادن هزینه عملیات و مدیریت و مبنایی می باشد برای تجزیه و تحلیل دقیق مزیت رقابتی و استراتژیک شرکت.

تئوری گلوگاه ها

یک روش استراتژیک می باشد که شرکت ها بوسیله آن یک عامل بسیار مهم و سرنوشت ساز را بهبود بخشند، یعنی زمان چرخه تولید را کوتاه تر کنند. زمان چرخه تولید مدت زمانی است که طول می کشد تا مواد اولیه به کالای ساخته شده تبدیل گردند. مدیران بر اساس تئوری گلوگاه ها را شناسایی و آنها را از میان بردارند. گلوگاه ها نقاطی در مسیر تولیدند که کالاهای در جریان ساخت با مانع روبرو و انباشته شده اند. بسیاری از شرکت های فعال در اینترنت ازجمله فروشندگان لباس، محصولات رایانه ای و کالا های مصرفی دریافته اند، در صحنه رقابت تنها عاملی که موجب افزایش فروش می شود، این است که شرکت فروشنده تعهد نماید کالا را به سرعت وبا کیفیت به خریدار تحویل دهد.

تولید انبوه به سفارش مشتری

برخی از شرکت ها دریافته اند با اجرای استراتژی مبتنی بر تامین نیاز های منحصر به فرد مشتریان می توانند در صحنه رقابت موفق شوند. مشتریان انتظار دارند کالا ها و خدمات طبق نیازهای خاص هریک از آنها تولید و ارائه شود. در تولید انبوه طبق نیاز مشتری، فرآیند های بازاریابی و تولید به گونه ای طرح ریزی می شود که شرکت بتواند گونه های مختلف دریک نوع فعالیت را تولید و عرضه نماید. این طرح ریزی مجدد مستلزم تولید تعداد کمتری محصول درهر مرحله تولید می شود. تولید انبوه به سفارش مشتری یکی از مواردی است که مورد توجه بسیار زیاد شرکت ها قرار کرفته است، زیرا انها می کوشند مشتریان را راضی نگهدارند.

هزینه یابی برمبنای هدف

یکی از ابزارهایی است که به صورت مستقیم ناشی از بازارهای رقابتی در صنایع مختلف است. در اینجا هدف، سود مشخصی است و چون قیمت رقابتی است، طبق آن هزینه تولید و عرضه محصول تعیین می شود به گونه ای که شرکت بتواند به سود مطلوب دست یابد. یعنی هزینه ها را آنقدر کاهش می دهند تا به سود مورد نظر برسند.

در شرکتی که ازاین سیستم استفاده می کند، هزینه ها را به طور دقیق کاهش می دهند و محصول را دوباره طرح ریزی می نمایند به طوری که بتواند محصول را به قیمت معقول به بازار عرضه کند و نوع فعالیت هم سود آور باشد.

هزینه یابی برمبنای هدف شرکت را رقابتی تر می سازد و همانند الگوسازی، یک روش استراتژیک متداول برای صنایعی است که با تفاوت اندک قیمت می توانند مشتریان و مصرف کنندگان را جذب نمایند. در صنعت خودروسازی و دوربین عکاسی در طرح محصول جدید خود تجدید نظر می نمایند و ویژگی هایی را به آن اضافه می کنند یا قطعات ارزان تر در آن استفاده می کنند تا بهای تمام شده کاهش پیدا کند  و مقدار آن برابر هزینه هایی شود که از پیش تعیین شده اند.

 هزینه یابی چرخه زندگی محصول

تعیین کل هزینه های چرخه زندگی محصول، یکی از ابزارهای مدیریت می باشد که به وسیله آن هزینه های مربوط به کل زندگی محصول را مشخص می کنند . آن را تحت نظارت قرار می دهند. چرخه ی زندگی محصول شامل تحقیق و توسعه، طرح ریزی و آزمون، ساخت و بازدید، بسته بندی و انبار داری، بازاریابی، ترویج و توزیع محصول، فروش و خدمات پس از فروش می باشد.

در مدیریت سنتی فقط به هزینه های ساخت و بسته بندی و انبارداری توجه می شد اما در حسابداری مدیریت با دیدگاه استراتژیک به هزینه های مربوط به کل چرخه ی زندگی محصول توجه می شود. با توجه به هزینه های طراحی محصول، هزینه های بعدی چرخه زندگی محصول مشخص می شود.

چرخه ی زندگی محصول یک سلسله فعالیت های درون شرکت است که با مرحله تحقیق و توسعه آغاز می گردد. پس از آن طرح ریزی، تولید، بازاریابی، توزیع و ارائه خدمات پس از فروش قرار می گیرند.

چرخه ی زندگی فروش عبارتست از مراحلی در زندگی کالا یا خدمات در بازار که از مرحله عرضه کالا یا خدمات به بازار شروع و پس از آن رشد محصول در بازار و سرانجام رسیدن به مرحله اشباع وسیر قهقرایی (کاهشی و نزولی) و حذف یا خارج کزدن محصول از بازار را شامل می باشد. در ابتدا فروش اندک است، در مرحله اشباع به اوج خود می رسد و پس از آن کاهش می یابد.

زنجیره ارزش

مقصود یک سلسله وظایف سازمانی می باشد که از طریق آن سودمندی یا مطلوبیت محصول به صورت پیوسته افزایش می یابد و شامل مراحل زیر می باشد:

تحقیق و توسعه، طراحی محصول، تولید، بازاریابی، توزیع، خدمات پس از فروش

البته نیاز نیست مدیر زنجیره ارزش را به صورت متوالی طی کند، ولی توجه همزمان به بخش های مختلف زنجیره ارزش می تواند سود زیادی را نصیب شرکت نماید یا لااقل از ضرر های قابل پیش بینی بکاهد:

خدمات پس از فروش ⇒ توزیع ⇒ بازاریابی ⇒ تولید ⇒ طراحی ⇒ تحقیق و توسعه

باتجزیه و تحلیل زنجیره ارزش، برای مدیر مشخص می شود که کدامیک از فعالیت هایی که در مورد محصول انجام می شود، جنبه رقابتی دارد. در چه موارد می توان هزینه ها را کاهش داد و کدام دسته از فعالیت ها باید به جای تولید در داخل شرکت به خارج از شرکت سفارش داد. همچنین مدیریت با این تجزیه و تحلیل، راه هایی را شناسایی می کند که ارزش محصول ار نظر مشتری افزایش می یابد.

در تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش باید در مراحل تولید هریک از گام ها را به صورتی دقیق مورد بررسی و مطالعه قرارداد تا مشخص شود که هریک از گام ها در سود نهایی شرکت و از دیدگاه رقابتی چه نقشی دارد. از آن جهت از عبارت“ زنجریه ارزش”استفاده می شود که هدف از هر فعالیت این است که به ارزش کالا یا خدمات از دیدگاه مشتری اضافه شود. 

مدیریت با تفکیک عملیات، برحسب هرنوع فعالیت می تواند مزیت های رقابتی و استراتژی شرکت را بهتر درک نماید. برای مثال اگر سیاست شرکت پیشرو بودن در هزینه ها باشد، مدیریت باید زنجیره ارزش را بررسی نماید که تمام فعالیت ها با استراتژی سازگار می باشد یا خیر؟ و آن فعالیت هایی که دارای کمترین و بیشترین مزیت از دیدگاه رقابتی می باشند را شناسایی کنند.

زنجیره ارزش را از 3 دیدگاه می توان بررسی نمود:

1) جریان روبه بالا: مربوط به حلقه های ارتباطی می شود که شرکت با عرضه کنندگان مواد اولیه دارد.

2) عملیات مقصود از عملیات، عملیات تولیدی است و در مورد خرده فروش ها و شرکت های خدماتی، عملیات شامل تهیه و عرضه کالا یا خدمات می شود.

3) جریان روبه پایین: مقصود، حلقه هایی است که شرکت به وسیله آن با مشتریان ارتباط برقرار می کند و شامل تحویل کالا، ارائه خدمات پس از فروش وسایر فعالیت های مربوطه می باشد.

                                                                    ⇑عرضه کنندگان مواد اولیه

                                                                    - عمالیت (تولید وارائه خدمات و عرضه کالا)

                                                                    ⇓تحویل کالا و ارائه خدمات پس از فروش

 بررسی متوازن

اطلاعات استراتژیک ( بر اساس شناسایی عوامل سرنوشت ساز موفقیت) میتواند یک نقشه راه به شرکت بدهد. که بدان وسیله مسیر رقابتی را تعیین نماید و با استفاده از این نقشه راه به عنوان یک الگو در صحنه رقابت موفق شود. شاخص های مالی مانند سودآوری تنها نشان دهنده جزئی از شاخص پیشرفت شرکت معمولا برای یک دوره کوتاه مدت می باشند. شرکت بدون اطلاعات استراتژیک احتمالا از مسیر رقابتی منحرف میشود و در مورد تولید محصول از دیدگاه استراتژیک تصمیمات نادرستی اتخاذ نماید برای مثال ممکن است محصولی غیر قابل فروش به بازار رقابتی عرضه کند و یا برای توزیع از روشهای نادرستی استفاده کنند.

 بر پایه عوامل سرنوشت ساز موفقیت عوامل موثر مالی و غیر مالی در عملکرد شرکت از چهار بعد مختلف همزمان مورد توجه قرار می گیرد:

یک گزارش حسابداری که بر مبنای چهار بعد زیر تهیه شود بررسی متوازن می نامند:

ا ) عملکرد مالی: محاسبه سودآوری و ارزش شرکت به عنوان شاخص هایی از شیوه ای که شرکت توانسته است مالکان و سهامداران خود را با تامین نیازهای آنها خشنود سازد.

- معیارهای عوامل مالی مثل سودآوری شامل روند سود. 

- معیار قدرت نقدینگی شامل جریان نقدی گردش دارایی ها و موجودی کالا و گردش حساب های دریافتی

- معیار فروش شامل سطح فروش و روند فروش صحت پیش بینی فروش .

- معیار ارزش بازار شامل قیمت هر سهم

۲) رضایت مشتری: معیاری از کیفیت، نوع خدمت، تعیین هزینه هاست وبدان وسیله شیوه ای را که شرکت می تواند مشتریان خود را راضی نماید تعیین می نمایند:

- عوامل مربوط به مشتری شامل معیارهای زیر است.

- معیار رضایت مشتری تعداد شکایات و مراجعات مشتریان

- معیار تعداد توزیع کننده در هر منطقه

- معیار بازاریابی و فروش مثل روند عملکرد فروش و فعالیت های تحقیق در بازار

- تحویل دادن به هنگام مثل تحویل دادن کالا در موعد مقرر از زمان درخواست مشتری تا موقع تحویل کالا به مشتری

- معیار کیفیت شامل تعداد شکایات مشتریان و هزینه های مربوط به ضمانت نامه های پس از فروش

3) فرایندهای داخلی سازمان:معیارهایی از کارایی و اثربخشی است که بدان وسیله شرکت کالا و خدمات را تولید و عرضه می نماید.

فرایندهای داخلی مثل معیار کیفیت شامل تعداد کالاهای محبوب تعداد برگشت از خرید مقدار اقساط و ضایعات در خواست خدمات پس از فروش.

معیار بهره وری مثل چرخه زمانی تولید کارایی نیروی کاره کارایی دستگاه ها مقدار مایعات دوباره کاری و اسقاط ها.

4)نوآوری و یادگیری: معیارهایی از توانایی های شرکت در توسعه نیروی انسانی در راستای تعیین هدف های استراتژیک کنونی و آینده نوآوری محصول به هنگام بودن محصولات جدید، افزایش مهارت و روحیه کارکنان.

- نوآوری محصول مثل تعداد حق اختراع جدید

- میزان مهارت کارکنان واحد تحقیق و توسعه و تعداد تغییر در طرح ها

- معیار به هنگام بودن محصولات جدید 

- معیار افزایش مهارت مثل مدت زمان آموزش و میزان بهبود عملکردها 

- معیار روحیه کارکنان مثل جابجایی کارکنان

- معیار تعداد شکایات تحقیق پیمایشی در مورد کارکنان 

- معیار شایستگی و مهارت مثل آموزش و تجربه و سازگاری با محیط ، عملکرد مالی و عملیاتی.

در بررسی متوازن، گام اول مالی و سه گام بعدی غیر مالی است. شاخص های مالی نشان دهنده بازده کنونی برای سهامداران است و شاخص های غیر مالی نشان دهنده موضع رقابتی کنونی و بالقوه شرکت هستند. منظور از متوازن در عبارت بررسی متوزان، همه عوامل مالی و غیر مالی است که در راستای موفقیت شرکت در دستیابی به هدف های استراتژیک نقش دارند. در مقایسه با استفاده از فقط داده های مالی بررسی متوازن، مبنایی برای تجزیه و تحلیل کامل تر ارائه می دهد. بنابراین بررسی متوازن، بخشی از روشی یادگیری در می آید که شرکت میتواند با استفاده از این ابزار موضع خود را در صحنه رقابت حفظ نماید.

عواملی که در موفقیت شرکت سرنوشت سازند 4 عامل فوق می باشند که می توان سایر عوامل مثل روابط با نهادهای دولتی، تعداد نقض مقررات و امثال آن را نیز اضافه نمود.

شرکت ها در برابر تغییرات در صحنه کسب و کار به روشهای گوناگون واکنش نشان داده اند از جمله برون سپاری، عملیات مهندسی مجدد، که شرکت ها همگام با افزایش تغییرات خود را با عوامل محیطی سازگارتر می نمایند. شرکت با اجرای یک استراتژی (مجموعه ای از سیاست ها بروش ها و رویکردهایی که شرکت برای موفقیت دردوره های بلند مدت به اجرا در می آورد) موفق می شود.

در استراتژی شرکت هدف و مسیر بلند مدت خود را تعیین می نماید و از این رو رسالت و ماموریت شرکت مشخص می شود برای مثال رسالت چند شرکت مشهور در زیر آمده است:

شرکت IBM ای بی ام: پیشرو در خلاقیت، توسعه و تولید پیشرفته ترین فناوری اطلاعات و تبدیل این اطلاعات به ارزش های مورد نظر مشتریان.

 شرکت والت دیسنی: شاد کردن مردم .

ساراتی: عرضه غذا، لباس و مراقبت های بهداشتی به مصرف کنندگان در سراسر دنیا.

مدیریت هزینه در دیدگاه پیشین تاکید برنقش سیادتی (تصدی گری بر شرکت)، هزینه یابی محصول و گزارشگری مالی بوده است ولی مدیریت در دیدگاه جدید، تاکید بر نقش تسهیل کننده مدیریت، ارائه اطلاعات مربوط به هزینه هاو دیگر اطلاعات در راستای پشتیبانی از مدیریت شرکت و تامین اهداف استراتژیک آن می باشد. در گذشته در هزینه یابی و کنترل از روش هایی که به جزئیات توجه میشد استفاده می گردید و تمایل شرکت ها بر سنجش عملکرد مالی تاکید می شد، مانند رشد فروش وسود خالص جریان نقدی و قیمت سهام. در زمان کنونی سیستم مدیریت هزینه باید دارای پویایی بیشتری باشد تا بتواند به آن وسیله مسائل مطرح و ناهمگونی فزاینده فرآیندهای تولید و محصولات را کم کند. در محیط کنونی برای تعیین میزان موفقیت شرکت، بیشتر از شاخص های استراتژیک استفاده می شود که بیشتر شاخص های سنجش از نوع غیرمالی است مااند سهم بازار، کیفیت محصول، رضایت مشتری، میزان رشد شاخص های مالی نشان دهنده میزان بازده کنونی برای سهامداران است .ولی عوامل غیر مالی هم نشان دهنده موضع رقابتی کنونی وهم بالقوه شرکت میباشد. شاخص ها و معیارهای مالی و غیر مالی برای تعیین میزان موفقیت شرکت را عوامل سرنوشت ساز موفقیت می نامند. در محیط گذشته در مورد تاکید مدیریت هزینه حسابدار در مقام یک متخصص حسابداری مالی و مسئول نگهداری دفاتر رویدادهای مالی انجام وظیفه می نمود ولی در محیط کنونی، سازمان حسابدار برای اجرای استراتژیک سازمان، به عنوان یک شریک و عضو خانواده سازمان مورد توجه است.

مثال های عوامل سرنوشت ساز موفقیت شاخصهای مالی و غیر مالی سنجش میزان موفقیت شرکت:

 شاخص های مالی رشد:فروش، رشد سود خالص، رشد سود تقسیمی، رتبه اعتباری، جریان نقدی، بالا رفتن قیمت سهام شرکت.

شاخص های غیر مالی سنجش شامل:

رضایت مشتری: سهم بازار و رشد سهم بازار، ارائه خدمت به مشتری، تحویل دادن کالا در موعد مقرر به مشتری، رضایت مشتری، شهرت نام و نشان تجاری محصول، موضع شرکت در بازار.

فرایندهای داخلی سازمان: کیفیت بالای محصول، نوآوری در تولید، بهره وری بالا در محصول،طول دوره زمان چرخه محصول در بازار، کاهش ضایعات و افزایش بازده.

یادگیری و نواوری: شایستگی و صداقت مدیران، روحیه حاکم بر شرکت، آموزش پرسنل، نوآوری در محصول، عرضه محصولات جدید، روش های نوین تولید.

در صورت نداشتن اطلاعات استراتژیک با مشکلات زیر مواجه میشویم:

 تصمیم گیری بر اساس قضاوت شهودی، روشن نبودن مسیر و اهداف، مبهم بودن پنداشت مشتریان و عرضه کنندگان کالا و مواد اولیه در موردشرکت، تصمیمات نادرست در سرمایه گذاری و انتخاب محصولات و بازارها، بی اطلاع ماندن از استراتژی های رقابتی اثربخش، ناتوانی در تشخیص و شناسایی سودآورترین محصولات و مشتریان و بازارها.

هر شرکت در هنگام تعیین جایگاه رقابتی و پایدار خود( چه آگاهانه و چه تحت نیروهای بازار)، ناگزیر باید یکی یا هر دوی استراتژی های رقابتی را به اجرا درآورد که عبارتنداز:

پیشرو بودن در هزینه ها 

استراتژی متمایز که در ادامه تشریح می شوند.

استراتژی های رقابتی

۱) پیشرو بودن در هزینه ها

نوعی استراتزی است که در اجرای آن شرکت از دیدگاه کالاها و خدماتی که تولید و عرضه می کنند با کمترین هزینه نسبت به شرکت های رقیب عملکرد بهتری دارد و با عرضه محصولات با قیمت پایین به یک سود پایدار دست می یابد و در جنگ قیمت و کاهش سودآوری رقبا ،رشد رقابت را در صنعت محدود نمایند.

معمولا شرکتی که از نظر هزینه ها پیشرو هست، دارای سهم زیادی از بازار میباشد و با مزیت کم بودن قیمت محصولاتش، بخش بزرگتری از کل بازار را به خود تخصیص می دهد.

یکی از نقاط ضعف این استراتژی این است که امکان دارد شرکت به گونه ای هزینه ها را کاهش دهد که احتمالا با حذف برخی از ویژگی های محصول باعث کاهش تقاضا برای کالا و خدمات خود میشود که باعث گرایش مشتریان به رقبا می شود. شرکت پیشرو در هزینه ها، تنها تاوقتی می تواند در صحنه رقابت باقی بماند که کالا یا خدمات ارائه شده از نظر مصرف کننده همانند محصولات رقیب باشد درغیر این صورت، محصولات رقبا جایگزین خواهد شد.

2) استراتژی متمایز 

 وقتی شرکت در مصرف کنندگان نوعی پنداشت ایجاد نماید مبنی بر اینکه کالا یا خدماتی که این شرکت ارائه می دهد از یک دیدگاه ویژه دارای ویژگی منحصر به فرد است و در مصرف کننده تلقین میشود که کالا یا خدمات دارای کیفیت برتر، ویژگی خاص با نوآوری است. در این حالت شرکت میتواند برای محصولات خود قیمتی بالاتر در نظر گرفته وبنابراین از نظر سود نسبت به رقبا عملکرد بهتری داشته باشد بدون اینکه ناگزیر باشد هزینه ها را کاهش دهد. مانند محصولات خودروسازی بی ام و و مرسدس بنز تولید کنندگان لوازم آرایش و جواهرات.

ازنقاط ضعف این استراتژی این می باشد که شرکت مساله نیاز به برنامه ریزی مستمر بازاریابی را نادیده می گیرد و همچنین در صورتی که درصدد کاهش هزینه برآیند و ویژگی منحصر به فرد خود را تقویت ننماید ممکن است مصرف کننده را به این باور برساند که ویژگی متمایز محصول اهمیتی ندارد و لذا جذابیت محصولات رقبا با قیمت کمتره بیشتر میشود. 

وقتی شرکتی هر دو استراتژی را به اجرا درآورد احتمالا وقتی موفق میشود که بریکی از استراتژی ها تاکید بیشتری بنماید وگرنه اگر یکی از آنها را به طور کامل به اجرا در نیاورد احتمالا موفق نشود و نمی تواند مزیت رقابتی خود را حفظ نمايدوبه آن تداوم بخشد.به این حالت خود را در وسط نگه داشتن گویند. برای مثال شرکت کی مارت وسیزر؛ کوشیده از نظر قیمت و هزینه با وال مارت رقابت نماید و از نظر توجه به سبک و متمایز بودن با تارگت رقابت می نماید که چندان موفقیتی حاصل ننموده است. در حالیکه اگر تمرکز خود را به جای حومه شهر بر مرکز شهر معطوف می نمود، ممکن است موفق تر بود.

مدیریت برمبنای فعالیت( عملیاتی و استراتژیک)

حال که از هزینه یابی بر مبنای فعالیت سخن به میان آمد بهتر است شرحی از مدیریت برمبنای فعالیت نیز ارائه شود.در روش مدیریت برمبنای فعالیت از مجرای شناسایی منابعی که برای مشتریان محصولات و فعالیت ها به مصرف می رسند، مدیریت می کوشد بر عواملی تاکید کنند که برای موفقیت سازمان سرنوشت سازند و موجب تقویت مزیت رقابتی شرکت میشوند و بر دو نوع است: عملیاتی و استراتژیک

در مدیریت برمبنای فعالیت عملیاتی بر کارایی عملیات و استفاده مناسب از دارایی ها و بر کاهش دادن هزینه ها تاکید می شود. کاهش دادن هزینه ها و انجام فعالیت های مناسب با کارایی بالا بررسی می شود از جمله روش ها عبارتند از:

مهندسی مجدد

مدیریت فعالیت

مدیریت کیفیت کامل

محاسبه عملکردها 

در مدیریت برمبنای فعالیت استراتژیک مدیر می کوشد برای فعالیت ها تقاضا ایجاد نماید و از مجرای افزایش کارایی فعالیت ها بر سود شرکت بیفزاید. تاکید بر عملیات سودآور و حذف فعالیت های غیر ضروری است. سود آورترین مشتریان جذب می شوند. در این مدیریت از روشهای مدیریتی مانند طرح ریزی فرآیند تجزیه و تحلیل سودآوری مشتری، و تجزیه و تحلیل زنجیره ارزش استفاده می شود.

سلسله مراتب هزینه های تولیدی

در یک واحد تولیدی چهار سطح مختلف سلسله مراتب هزینه وجود دارد:

۱) هزینه ها در سطح واحد محصول: این هزینه ها عبارتست از هزینه منابع مصرف شده جهت فعالیت هایی که روی هر واحد محصول یا خدمت صورت میگیرد.برای مثال برای مونتاژ یک واحد محصول ۱8۰ ریال برای ۱۰ واحد محصول ۱8۰۰ ریال و برای مونتاژ ۲۰ واحد محصول ۲۰۰ ریال هزینه مصرف می شود. افزایش در تعداد محصول مونتاژ شده موجب افزایش هزینه کل خواهد شد. یا برای مثال هر قطعه باید در پاکت مخصوص قرار گرفته شود و بسته بندی شود. مواد مستقیم ، ساعت کار مستقیم، بازرسی هر واحد محصول از جمله نمونه های آن هستند معمولا در سطح واحد محصول عامل هزینه مصرف منابع و مصرف فعالیت یکسان می باشند. 

2)هزینه ها در سطح دسته محصولات: یعنی از دست دادن منابع برای فعالیت هایی که در رابطه با گروهی از آحاد محصول یا خدمت انجام می شود و نه برای واحد منحصر به فردی از محصول یا خدمت نمونه آن تهیه جدول تولید محصول است. همچنین راه اندازی دستگاه تولیدی است که چه ا قطعه و چه 100 قطعه تولید شود باید مثلا ۲۰ دقیقه صرف راه اندازی دستگاه شود یا مثلا هر ۲۰ قطعه باید درون یک بسته بزرگتر قرار گیرند تا حمل آنها راحت تر باشد.

3) هزینه های پشتیبانی یک محصول (هزینه در سطح محصول): یعنی از دست دادن منابعی برای انجام دادن فعالیت هایی که برای پشتیبانی از محصولات یا خدمات خاصی انجام می شود نمی توان بین هزینه های پشتیبانی محصول با هر واحد یا دسته ای از محصول یک رابطه علت و معلولی مشاهده کرد. هزینه های طراحی هر یک از محصولات از جمله دستمزد متخصصان طراحی هزینه های تجهیزات طراحی و هزینه مواد، بررسی طرح های مختلف، هزینه حمل بسته های محصول تولیدی از جمله هزینه های پشتیبانی محصول است و حقوق سرپرست یک بخش خاص.

4) هزینه های پشتیبانی کارخانه (حفظ زیر ساختارها): یعنی از دست دادن منابعی برای کل محصولات تولیدی که نمی توان این هزینه ها را به محصولات یا خدماتی خاص منظور کرد. این هزینه ها در محصولات بخش خاص تولیدی قابل ردیایی نیستند ولی برای پشتیبانی کل سازمان به مصرف می رسند مثل هزینه اجاره ماشین آلات تولید، حقوق مدیر کارخانه، هزینه اجاره وانت حمل محصولات، هزینه های بیمه کارخانه

فعالیت مربوط به هر واحد محصول را میتوان در یک دسته از محصول فعالیت مربوط به هر دسته را در کل محصول،و فعالیت در سطح محصول را در سطح کارخانه ردیابی کرد ولی عکس این قضیه امکان پذیر نیست.

در سیستم هزینه پایی برمبنای فعالیت برای منظور کردن هزینه ها از روش دو مرحله ای استفاده می شود:

1) نخست، منابع مانند هزینه سربار کارخانه را به حساب مخزن هزینه فعالیت منظور می کنند.

2) سپس مخزن هزینه ها را به حساب موضوع هزینه منظور می کنند.

و بدین وسیله مبلغ هزینه منابع مربوط به هر موضوع هزینه تعیین می شود.

 ولی در سیستم های هزینه یابی بر مبنای حجم فعالیت نخست هزینه سربار کارخانه را به حساب واحد تولیدی یا مخزن هزینه واحد و سپس آنها را به حساب هزینه کالا یا خدمت منظور می نمایند. یعنی در مرحله نخست هزینه سربار کارخانه را به حساب یک مخزن هزینه واحد تولید یا واحد سازمانی منظور می نمایند و در این راه، از مقدار مناسب عامل هزینه مصرف منابع استفاده می کنند. در مرحله دوم نرخ را بربنای حجم فعالیت محاسبه می نمایند و بر اساس آن سربار را به موضوع هزینه منظور می نمایند و هزینه فعالیت یا مخزن هزینه فعالیت به حساب موضوع هزینه منظور می شود. در اجرای این روش مقدار مناسب عامل هزینه مصرف فعالیت محاسبه می شود.

در اجرای هزینه یابی بر مبنای فعالیت می توان معیار دقیق تری از هزینه کالا یا خدمت مربوط به هزینه فعالیت را مشخص نمود که با حجم محصول تولید شده متناسب نمی باشد؛ یعنی سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت با سیستم بر مبنای حجم فعالیت از دو راه متفاوت است. نخست در سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت مخزن هزینه را در قالب فعالیت تعریف میکنند ولی در هزینه یابی بر مبنای حجم فعالیت برحسب مرکز هزینه واحد سازمانی یا تولیدی تعریف می شود. دوم در سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت، عامل هزینه را که برای منظور کردن هزینه فعالیت به حساب موضوع هزینه مورد استفاده قرار می گیرد، همان عامل هزینه ای است که بر مبنای فعالیت انجام شده برای آن موضوع می باشد. در روش هزینه یابی بر مبنای حجم فعالیت باز یک عامل هزینه برمبنای حجم فعالیت (مثل آحاد محصول یا ساعت کار مستقیم) استفاده میشود که معمولا با مصرف هزینه منابع به وسیله موضوع هزینه هیچ رابطه ای ندارد.

رفتارهای هزینه

هزینه ثابت متغیر، مختلط (نیمه متغیر و نیمه ثابت)

هزینه ها رفتارهای متفاوتی از خود نشان می دهند برای مثال هزینه برق را در نظر بگیرید، در قبض برق مبلغی ثابت به عنوان آبونمان وجود دارد که حتی اگر هیچ برقی هم مصرف نکنیم وجود خواهد داشت. همچنین هرچه بیشتر برق مصرف کنیم ، بهای برق مصرفی بیشتر خواهد شد. وحتی برای تمایل مصرف کننده به مصرف کمتر در محدوده های خاصی از مصرف هزینه تساعدی محاسبه میشود یعنی نسبت رشد هزینه از رشد میزان مصرف برق بیشتر خواهد بود بابرعکس برای قبوض مخابرات ممکن است برای تشویق مصرف کننده هرچه بیشتر مصرف کنیم نرخ مکالمه از محدوه ای به بعد ، کمتر محاسبه شود. برای اینکه بتوان هزینه ها را بهتر کنترل و تحلیل کرد باید رفتارهای هزینه را شناخت که شامل هزینه ثابت متغیر و نیمه متغیر می باشد.

هزینه ثابت : هزینه ثابت در دامنه مربوط به خود مبلغی ثابت است لذا با افزایش سطح تولید، هزینه ثابت هر واحد کاهش می تعداد واحد بیشتری تسهیم می شود. هزینه ثابت رابطه با حجم تولید ندارد و ثابت است، مانند هزینه اجاره سالن تولید.

انواع هزینه ثابت اختیاری تعهدی

هزینه ثابت اختیاری : هزینه های ثابتی که در در کوتاه مدت به دلیل تغییر حجم فعالیت با سایر موارد می تواند تغییر کند مانند حقوق مدیریت ، مخارج تحقیق ، مخارج بازاریابی.

هزینه ثابت تعهدی: هزینه های ثابتی که برای دوره های بلند مدت بر مدیریت ایجاد تعهد می کند.مانند هزینه استهلاک ، بیمه تأسیسات ، عوارض و اجاره های بلند مدت که معمولا قابل تغییر نیست.

هزینه های نیمه ثابت: این هزینه ها در دامنه مربوط به خود ثابت هستند ولی در سطوح دیگر به صورت پله ای تغییر می کند یعنی در محدوده ای ثابت است ولی در کل دامنه مقادیر متفاوت دارند.

هزینه های متغیر: هزینه ای که متناسب با حجم تولید و هم جهت با آن کم و زیاد می شود و نسبت مستقیم دارد (شیب صعودی ثابت دارند). از ویژگی هزینه متغیر این است که برای یک واحد محصول ثابت ولی برای کل ظرفیت محصول متغیر است مانند مواد مستقیم و غیر مستقیم که هزینه مواد یک واحد مبلغی ثابت است ولی هر چه تولید بیشتر شود میزان مصرف مواد نیز بیشتر می شود.

هزینه های نیمه متغیر: هزینه هایی که متناسب با حجم تولید و هم جهت با آن کم و زیاد می شود ولی سرعت افزایش یا کاهش آن با حجم تولید متفاوت است.

نکته) در واقع در بلند مدت کلیه هزینه ها متغیرند. هزینه های ثابت ذاتاً ثابت نیستند بلکه ویژگی های ثابت بودن را از طریق خط مشی های مدیریت تحصیل میکند. از مزایای تولید انبوه این است که صرفه های ناشی از واکنش رفتاری هزینه ثابت را به هزینه تولید منعکس میکند و باعث کاهش قیمت تمام شده یک واحد محصول می شود.

انواع هزینه های نیمه متغیر :

هزینه نیمه متغیر افزایشی:که با افزایش سطح فعالیت با نسبت صعودی افزایش می یابد مانند برخی منابع انرژی که جهت جلوگیری از مصرف بی رویه، نرخ آن تصاعدی محسوب میشود مثل تصاعدی شدن نرخ آب برای مصرف بیشتر از حد معمول آب.

هزینه نیمه متغیر کاهشی: که با افزایش سطح فعالیت با نسبت نزولی افزایش می یابد که به آن منحنی

فراگیری یا منحنی یادگیری هم گویند مانند تخفیفات و جوایزی که برای مصرف بیشتر خدمات تلفن و داده در قیمت داده می شود.

برای تهیه بودجه سربار کارخانه، باید هزینه های مختلط (نیمه متغیر و نیمه ثابت) را از هم تفکیک و هر نوع هزینه ثابت و متغیر را جداگانه اعلام کرد.