استاندارد شماره 21: حسابداری اجاره ها

-اصطلاحات زیر دراین استاندارد با معانی مشخص زیر بکار رفته است:

اجاره:موافقتنامه ای است که به موجب آن، اجاره دهنده درقبال دریافت مبلغ یا مبالغ مشخصی حق استفاده از دارایی را برای مدت مورد توافق به اجاره کننده واگذار می کند.

اجاره سرمایه ای: عبارت است از اجاره ای که به موجب آن تقریبا تمام مخاطرات و مزایای ناشی از مالکیت دارایی به اجاره کننده منتقل میشود مالکیت دارایی ممکن است نهایتا انتقال یابد یا انتقال نیابد.

اجاره عملیاتی: به اجاره های غیر از اجاره سرمایه ای اطلاق می شود

آغاز اجاره: عبارت است از تاریخ در اختیار گرفتن دارایی یا آغاز تعلق گرفتن اجاره بها، هرکدام مقدم است.

دوره اجاره:عبارت است از دوره غیرقابل فسخی است که اجاره کننده، دارایی مورد نظر را برای آن دوره اجاره کرده است، به اضافه هرمدت زمان گیری که اجاره کننده اختیار دارد اجاره آن دارایی رابا پرداخت یا بدون پرداخت مبلغ اضافی ادامه دهد ودر آغاز اجاره اطمینان معقولی وجود داشته باشد که اجاره کننده از این اختیار استفاده خواهد کرد.

حداقل مبلغ اجاره: عبارت است از مبالغی که اجاره کننده باید درطول دوره اجاره بپردازد یا از وی انتظار می رود که پرداخت کند، به استثنای مخارج مالیات، نگهداری دارایی و خدمات که به عهده اجاره دهنده است همچنین:

1)در ارتباط با اجاره کننده، هرمبلغی که توسط وی یا هرشخص وابسته به او تضمین شده است

2)در ارتباط با اجاره دهنده، هرگونه ارزش باقیمانده که پرداخت آن توسط اجاره کننده یا شخص ثالثی به اجاره دهنده تضمین شده باشد.

ارزش باقیمانده تضمین شده: عبارت است از:

الف)در مورد اجاره کننده، آن بخش ار ارزش باقیمانده دارایی که توسط اجاره کننده یا شخص وابسته به او تضمین گردیده است. مبلغ تضمین شده حداکثر مبلغی است که می تواند تحت هر شرایطی قابل پرداخت باشد.

ب)در مورد اجاره دهنده؛ آن بخش از ارزش باقیمانده دارایی که توسط اجاره کننده یا شخص ثالثی ،تضمین شده است.

ارزش باقیمانده تضمین نشده:آن بخش از ارش باقیمانده دارایی که اجاره دهنده نسبت به تحقق آن اطمینان کافی نداردیا تنها توسط شخص وابسته به اجاره دهنده تضمین شده است.

سرمایه گذاری ناخالص در اجاره:عبارت است از مجموع حداقل مبالغ اجاره مربوط به اجاره سرمایه ای از دید اجاره دهنده وهرگونه ارزش باقیمانده تضمین نشده ای که به وی تعلق می گیرد.

درآمد مالی کسب نشده: عبارت است از تفاوت بین:

1)مجموع حداقل مبالغ اجاره مربوط به قرارداد اجاره سرمایه ای از دید اجاره دهنده وهرگونه ارزش باقیمانده تضمین نشده ای که به وی تعلق می گیرد.

2)ارزش فعلی یادشده دربند(الف) با نرخ ضمنی سود تضمین شده اجاره.

سرمایه گذاری خالص در اجاره:عبارت است از سرمایه گذاری ناخالص در اجاره پس از کسر درآمد مالی کسب نشده.

نرخ ضمنی سود تضمین شده اجاره:عبارت است از نرخ تنزیلی که در آغاز اجاره، سبب شود مجموع ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره و ارزش باقیمانده تضمین نشده دارایی با ارزش منصفانه دارایی مورد اجاره برابر شود.

نرخ فرضی استقراض برای اجاره کننده:نرخ سود تضمین شده ای است اجاره کننده ناگریز بود برای یک اجاره مشابه پرداخت کند یا در صورت عدم امکان تعیین آن، نرخی که اجاره کننده ناگریز بود در آغاز اجاره برای دریافت وامی با شرایط بازپرداخت و تضمین مشابه جهت استقراض مورد نیاز برای خرید دارایی مورد نظر متحمل شود.(بند7)

-دراین استاندارد طبقه بندی اجاره ها مبتنی بر میزان مخاطرات و مزایای ناشی از مالکیت دارایی است که به اجاره دهنده یا اجاره کننده تعلق می گیرد.(بند6)

-نوع اجاره یعنی سرمایه ای یا عملیاتی به محتوای معامله و نه شکل قرارداد بستگی دارد.

نمونه هایی از شرایط که در آن، یک اجاره معمولا به عنوان اجاره سرمایه ای طبقه بندی می شود، به شرح زیر است:

1)طبق قرارداد اجاره، مالکیت دارایی در پایان دوره اجاره به اجاره کننده منتقل شود(اجاره به شرط تملیک)

2)اجاره کننده اختیار داشته باشد که دارایی مورد اجاره را در تاریخ اعمال اختیار خرید به قیمتی که انتظار میرود به مراتب کمتر از ارزش منصفانه دارایی در آن تاریخ باشد، خریداری کند ودر آغاز اجاره، انتظار معقولی وجود داشته باشدکه اجاره کننده از این اختیار استفاده خواهد کرد.

3)دوره اجاره حداقل 27% عمر اقتصادی دارایی را دربر گیرد، حتی اگر مالکیت دارایی نهایتا منتقل نشود.

4)ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره در آغاز اجاره حداقل برابر با 14% ارزش منصفانه دارایی مورد اجاره باشد.

5)دارایی مورد اجاره دارای ماهیت خاصی باشد به گونه ای که تنها اجاره کننده بتواند بدون انجام تغییرات قابل ملاحظه، ازآن استفاده کند.(بند2)

-اجاره های سرمایه ای باید تحت عنوان دارایی و بدهی و به مبلغی معادل ارزش منصفانه دارایی مورد اجاره در آغاز اجاره یا به ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره، هرکدام کمتر است، در ترازنامه اجاره کننده منعکس شود برای محاسبه ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره؛ از نرخ ضمنی سود تضمین شده اجاره ودر صورتی که تعیین نرخ ضمنی سود تضمین شده اجاره امکان پذیر نباشد، از نرخ فرضی استقراض برای اجاره کننده استفاده می شود.(بند11)

-انعکاس بدهی های مربوط به اجاره های سرمایه ای به شکل مبلغ کاهنده دارایی های مربوط در ترازنامه مجاز نیست.(بند14)

-مخارج مستقیم اولیه به عنوان بخشی از مبلغ دارایی شناسایی شده انعکاس می یابد.(بند17)

-مبالغ اجاره باید بین هزینه های مالی و کاهش مانده بدهی تسهیم شود.(بند16)

-درهر دوره مالی اجاره سرمایه ای، سبب ایجاد هزینه استهلاک دارایی و هزینه های مالی می شود اگر نسبت به تملک دارایی در پایان دوره اجاره توسط اجاره کننده، اطمینان معقولی وجود ندارد؛ دارایی اجاره شده باید در طول دوره اجاره یا عمر مفید آن هر کدام که کوتاه تر است، مستهلک شود.(بند12)

-در اجاره های عملیاتی؛ مبالغ اجاره باید برمبنای خط مستقیم طی دوره اجاره به عنوان هزینه دوره شناسایی شود، مگر اینکه مبنای سیستماتیک دیگری بیانگر الگوی زمانی کسب منافع اقتصادی توسط استفاده کننده باشد.(بند77)

-اجاره دهنده باید دارایی مرتبط با اجاره سرمایه ای را در ترازنامه به عنوان یک رقم دریافتنی و به مبلغی معادل سرمایه گذاری خالص در اجاره منعکس کند.(بند25)

-درآمد مالی باید براساس الگویی شناسایی شود که نسبت به مانده سرمایه گذاری خالص اجاره دهنده در ارتباط با اجاره سرمایه ای، نرخ بازده ادواری ثابتی ایجاد کند.(بند72)

-دراجاره های سرمایه ای، این مخارج مستقیم اولیه به منظور کسب درآمد مالی تحمل و در دوره وقوع به عنوان هزینه شناسایی می شود ومعادل آن؛ بخشی از درآمد مالی کسب نشده به درآمد دوره منتقل می گردد.(بند14)

-در اجاره های عملیاتی؛ مخاطرات و مزایای عمده ناشی از مالکیت دارایی به اجاره کننده منتقل نمی شود، بنابراین دارایی مورد اجاره توسط اجاره دهنده در ترازنامه انعکاس می یابد و اجاره بها درطول دوره اجاره به عنوان درآمد شناسایی می شود.(بند16)

-درآمد اجاره ناشی از اجاره عملیاتی باید به روش خط مستقیم درطول دوره اجاره شناسایی گردد، مگر اینکه مبنای منظم دیگری، الگوی زمانی کسب منافع ناشی از دارایی را به گونه مناسب تری نمایش دهد.(بند11)

-مخارج مستقیم اولیه ای که مشخصا در ارتباط با کسب درآمد از محل اجاره عملیاتی واقع می شود؛ در طول دوره اجاره متناسب با درآمد به سود و زیان منظور می شود، یا در دوره وقوع به عنوان هزینه دوره شناسایی می شود.(بند41)

-در اجاره های عملیاتی؛ اگر ارزش منصفانه در تاریخ فروش و اجاره مجدد کمتر از مبلغ دفتری باشد، زیان شناسایی میشود. در مورد اجاره های سرمایه ای چنین تعدیلی مورد نیاز نیست( مگر اینکه کاهش ارزش دارایی دائمی باشد).(بند71)

استاندارد شماره 22: گزارشگری مالی میان دوره ای

-گزارش مالی میان دوره ای؛ گزارشی برای یک دوره میانی است که شامل مجموعه کامل صورت های مالی یا صورت های مالی فشرده طبق این استاندارد است.

-صورت های مالی فشرده، حداقل شامل صورت های مالی اساسی و گزیده ای از یادداشت های توضیحی مطابق الزامات این استاندارد است.(بند3)

-در رابطه با چگونگی تهیه و ارائه گزارش مالی میاندوره ای دو دیدگاه وجود دارد:

1)روش منفصل: عده ای هر دوره میانی را به عنوان یک دوره مالی مستقل تلقی می کنند وبه همین منظور معتقدند که عملکرد مالی هر دوره میانی باید اساسا مشابه با دوره مالی سالانه تعیین شود.بر اساس این نظریه، برای شناسایی درآمدها و هزینه ها وانجام برآوردها در پایان دوره میانی، ازهمان اصول قابل اعمال برای دوره های مالی سالانه استفاده می شود.

2)روش متصل: گروهی دیگر، هر دوره میانی را به عنوان بخش جدایی ناپذیر دوره مالی سالانه تلقی می کنند. بر اساس این نظریه؛ شماسایی درآمد ها وهزینه ها و انجام برآوردها در پایان دوره میانی، با توجه به پیش بینی عملکرد مالی برای مابقی دوره مالی سالانه صورت می گیرد.(بند6)

-در این استاندارد؛ اقلام درآمد وهزینه براساس مبانی مشابه با مبانی صورت های مالی سالانه اندازه گیری و شناسایی می شود. یعنی روش منفصل ، ولی دررابطه با برخی اقلام درآمد وهزینه که ماهیت سالانه دارند، ازقبیل مالیات بر درآمد از روش متصل استفاده می شود.(بند7)

-در رابطه با برخی اقلام درآمد و هزینه که ماهیت سالانه دارند، از قبیل مالیات بر درآمد، لازم است ابتدا درامد یا هزینه برای کل سال برآورد شود تا بتوان بر اساس آن، سهم دوره میانی را به نحو مناسب شناسایی کرد.(بند7)

-در روش منفصل؛ درآمدها و هزینه ها ضمن رعایت مفهوم" تطابق درآمد و هزینه" در دوره مربوط شناسایی می شود.(بند7)

-روش منفصل برخلاف روش متصل، موجب هموارسازی عملکرد مالی طی سال نمی شود، درعوض توضیخات مجمل وکافی درباره هرگونه نوسان؛ مانند عملکرد فصلی یا مخارج مقطعی بسیار مهم در ابتدای سال در صورت های مالی میان دوره ای ارائه می شود.(بند7)

-کلیه واحدهای تجاری که اوراق سهام آنها به عموم عرضه شده است یا درجریان انتشار عمومی است، باید عایدی هرسهم را در صورت سود و زیان یا یادداشت های توضیحی میان دوره ای ارائه کنند.(بند15)

-گرازش مالی میان دوره ای به موقع وقابل اتکا؛ اطلاعات مفیدی در رابطه با توان کسب سود وایجاد جریان های نقدی، شرایط مالی و نتقدینگی واحدتجاری برای سرمایه گذاران، اعتباردهندگان و سایر استفاده کنندگان فراهم می آورد.(بند1)

-معمولا مراجع قانونی؛ آن گروه از واحدهای تجاری راکه اوراق سهام یا اوراق مشارکت آنها به گروه عرضه می شود، ملزم به تهیه و ارائه گزارش مالی میان دوره می کنند.(بند2)

-مسئولیت تهیه و ارائه گزارش کالی میان دوره ای با هیات مدیره و سایر ارکان اداره کننده واحدتجاری می باشد.(بند4)

-هدف اصلی گزارش مالی میان دوره ای در واقع به روز سازی اطلاعات آخرین مجموعه کامل صورت های مالی سالانه است.(بند12)

-این استاندارد؛ واحدهای تجاری را از ارائه کامل صورت های مالی به جای صورت های مالی فشرده، یا ارائه اطلاعات بیشتر از حداقل تعیین شده در این استاندارد منع نمی کند.(بند11)

حداقل اجزای گزارش مالی میان دوره ای:

الف) ترازنامه

ب) صورت سود و زیان

پ) صورت جریان وجوه نقد

ت) گزیده یادداشت های توضیحی

-گزارش مالی میاندوره ای باید شامل صورت های مالی میان دوره ای برای دوره های زیر باشد:

1) ترازنامه به تاریخ پایان دوره میانی جاری، همراه با اقلام مقایسه ای به تاریخ پایان سال مالی قبل

2) صورت های سود وزیان، سود وزیان جامع و جریان وجوه نقد برای دوره میانی جاری همراه با اقلام مقایسه ای برای دوره میانی مشابه سال مالی قبل ونیز اقلام مقایسه ای سال مالی قبل.(بند24)

-واحدتجاری باید برای تهیه صورت های مالی میان دوره ای، از رویه های یکسان با رویه های مورد استفاده در تهیه صورت های مالی سالانه استفاده کند. تغییر در رویه های حسابداری بعد از تاریخ آخرین صورت های مالی سالانه که در صورت های مالی سالانه بعدی منعکس کی شود، از این قاعده مستثنی است.(بند28)

-اندازه گیری برای مقاصد گزارشگری مالی میان دوره ای، باید آن دوره زمانی را دربر گیرد که از ابتدای سال مالی شروع و به پایان دوره میانی ختم می شود.(بند28)

-مخارجی که در پایان دوره میانی با تعریف دارایی انطباق ندارد را نمی توان به امید دریافت اطلاعاتی درآینده حاکی از انطباق با تعریف دارایی یا به منظور هموارسازی سود طی دوره های میانی یکسال مالی؛ در ترازنامه به دوره آتی منتقل کرد.

-در هر دوره میانی، هزینه مالیات بر درآمد برمبنای بهترین برآورد از نرخ موثر مالیات بردرآمد سالانه مورد انتظار برای کل سال مالی، شناسایی می شود.(بند29)

-یکی از ویژگی های اصلی درآمد و هزینه این است که، افزایش یا کاهش دارایی ها و بدهی های مرتبط با آن، در گذشته رخ داده است چنانچه این تغییرات واقع شده باشد، درآمد و هزینه مرتبط با آن شناسایی می شود.(بند32)

-درآمدهای عملیاتی که به صورت فصلی، چرخه ای یا موردی طی سال مالی تحصیل می گردد ونیز مخارجی که به صورت نامنظم طی سال مالی واقع می شود، باید درهمان دوره میانی به عنوان درآمد یا هزینه شناسایی شود که معیارهای شناخت بکار گرفته شده برای تهیه صورت های مالی سالانه؛ در آن دوره احراز گردد.(بند35)

-در صورت تغییر در رویه حسابداری، مبالغ دوره میانی جاری و دوره های قبل که به شکل مقایسه ای ارائه می گردد، باید برمبنای رویه جدید محاسبه شود. همچنین در صورت اصلاح اشتباه، ارقام مقایسه ای نیز باید ارائه مجدد شود.(بند42)

-مخارج تعمیرات ادواری عمده و برنامه ریزی شده یا سایر مخارج فصلی که انتظار میرود طی سال مالی واقع شود، قبل از وقوع در گزارش میان دوره ای منعکس نمی شود، مگر اینکه یک رویداد سبب ایجاد تعهد قراردادی یا قانونی برای واحد تجاری شود.(بند1)

-رعایت الزامات افشا که در سایر استانداردهای حسابداری مقرر شده است، در مواردی که واحد تجاری صورت های مالی میان دوره ای را به شکل فشرده ارائه میکند، الزامی نیست.(بند21)

-درصورتی که سازمان بورس اوراق بهادار یا مراجع قانونی دیگری، افشای اطلاعات دیگری را در دوره میانی الزامی کند، این اطلاعات چنانچه در حوزه گزارشگری مالی باشد، در صورت های مالی میان دوره ای و درغیر این صورت به عنوان متمم اطلاعات آورده می شود.(بند22)

-درصورتی که گزارش مالی میان دوره ای واحدتجاری با الزامات این استاندارد حسابداری انطباق داشته باشد، این واقعیت باید افشا شود.(بند23)

استاندارد شماره 23:  حسابداری مشارکت های خاص

تعاریف:

مشارکت خاص: عبارت است از توافقی قراردادی، که به موجب آن دو یا چند طرف، یک فعالیت اقتصادی تحت کنترل مشترک را به عهده می گیرند.

کنترل: توانایی هدایت سیاست های مالی و عملیاتی یک فعالیت اقتصادی به منظور کسب منافع را کنترل می نامند.

کنترل مشترک: مشارکت در کنترل یک فعالیت اقتصادی به موجب یک توافق قراردادی را کنترل مشترک گویند.

نفوذ قابل ملاحظه: عبارت است از توانایی مشترک در تصمیم گیری های مربوط به سیاست های مالی و عملیاتی یک فعالیت اقتصادی ( ولی نه درحد کنترل یا کنترل مشترک).

شریک خاص: یکی از طرفین مشارکت خاص است که بر آن کنترل مشترک دارد.

سرمایه گذار: در مشارکت خاص یکی از طرفین مشارکت های خاص است که بر آن کنترل مشترک ندارد.

واحدتجاری: تشکلی قانونی یا قراردادی است، اعم از ثبت شده یا نشده، یاهر شخص یا تشکلی که یک فعالیت اقتصلدی را از جانب خود برای دستیابی به اهداف حاص اداره می کند.

روش ارزش ویژه: یک روش در حسابداری است که براساس آن سهم شریک خاص در واحد تجاری تحت کنترل مشترک ابتدا به بهای تمام شده ثبت می شود و پس از آن بابت تغییر در سهم وی از خالص دارایی های واحدتجاری تحت کنترل مشترک تعدیل می گردد. سهم شریک خاص از نتایج عملکرد واحد تجاری تحت کنترل مشترک در صورت سود و زیان منعکس می شود.

روش ارزش ویژه ناخالص: نوعی روش ارزش ویژه است که به موجب آن سهم شریک خاص به تفکیک مجموع دارایی ها و مجموع بدهی های مشارکت خاص که تشکیل دهنده مبلغ خالص سرمایه گذاری وی است، در ترازنامه و سهم وی از درآمدهای عملیاتی مشارکت خاص در صورت سود و زیان منعکس می شود.

-کنترل مشترک مانند کنترل، رابطه ای برای دستیابی به منافع است.هریک از شرکای خاص برای دستیابی به منافع خود، کنترل مشترک را نسبت به منافع مشترک اعمال می کند. هر شریک خاص که در کنترل سهم دارد باید نقش فعالی در 

سیاست های مالی و عملیاتی مشارکت خاص ، دست کم در سطح راهبرد های کلی، ایفا کند. البته این شرط مانع مدیریت مشارکت خاص توسط یکی از شریک ها نیست.

انواع مشارکت خاص:

3 نوع فراگیر آن شامل:

الف) عملیات تحت کنترل مشترک

ب) دارایی های تحت کنترل مشترک

ج) واحد های تجاری تحت کنترل مشترک

ویژگی های مشترک مشارکت های خاص به شرح زیر میباشد:

1) دو یا چند شریک خاص به موجب یک توافق قراردادی باهم مرتبط هستند

2) این توافق قراردادی، کنترل مشترک را برقرار می کند

توافق قراردادی

وجود توافق قراردادی، مشارکت خاص را از سرمایه گذاری در واحدهای تجاری وابسته که در آن سرمایه گذار دارای نفوذ قابل ملاحظه است، متمایز می نماید. از نظر این استاندارد؛ فعالیت های فاقد توافق قراردادی برای ایجاد کنترل مشترک، مشارکت خاص محسوب نمی شود.

عملیات تحت کنترل مشترک

عملیات بعضی از مشارکت های خاص مستلزم استفاده از دارایی ها وسایر منابع شرکای خاص است. درواقع؛ به جای ایجاد یک واحدتجاری، هریک از شرکای خاص، دارایی های ثابت مشهود و سایر امکانات خود را بکار می برد، هزینه ها و بدهی های خود را تحمل و نیازهای مالی خود را با تعهد خود تامین میکند.

فعالیت های مشارکت خاص ممکن است درکنار فعالیت های مشابه شریک خاص و به وسیله کارکنان آن انجام پذیرد.معمولا به موجب موافقتنامه مشارکت خاص، درآمد فروش محصول مشترک و هزینه های مشترک بین شرکای خاص تسهیم می شود.

صورت های مالی تلفیقی شریک خاص

مشارکت خاص در واحدهای تجاری تحت کنترل مشترک، در صورت های مالی تلفیقی شریک خاص باید براساس روش ارزش ویژه ناخالص منعکس شود. در روش ارزش ویژه ناخالص؛ شریک های خاص باید علاوه بر تبعیت از همان قواعدی که در ارتباط با واحدهای تجاری وابسته در بند های (25)و(28) استاندارد حسابداری (20) با عنوان “ حسابداری سرمایه گذاری در واحدهای تجاری وابسته” الزامی شده است، موارد زیر را در صورت های مالی تلفیقی ارائه دهند:

الف) سهم شریک خاص از درآمد عملیاتی واحدتجاری تحت کنترل مشترک نیز، باید در صورت سود و زیان تلفیقی مجزا از درآمد عملیاتی گروه منعکس شود. در گزارشگری  برحسب قسمت های مختلف نیز، سهم شریک خاص از درآمد عملیاتی واحدتجاری تحت کنترل مشترک باید به روشنی از درآمد عملیاتی گروه متمایز شود.

ب) سهم شریک خاص به تفکیک مجموع دارایی ها و مجموع بدهی های واحد تجاری تحت کنترل مشترک که تشکیل دهنده مبلغ خالص سرمایه گذاری وی است، باید در ترازنامه تلفیقی منعکس شود.

استاندارد شماره 24: گزارشگری مالی در مرحله قبل از بهره برداری

-واحدتجاری در مرحله قبل از بهره برداری، یک واحدتجاری است که بخش عمده کوشش های خود را برای ایجاد یک فعالیت حدید بکار برد و یکی از شرایط زیر در مورد آن صدق کند:

الف) عملیات اصلی برنامه ریزی شده، شروع نشده باشد

ب)عملیات اصلی برنامه ریزی شده، شروع شده اما درآمد عملیاتی قابل توجهی از آن حاصل نشده باشد.(بند3)

-فرض بر این است که هر واحدتجاری که درآمد عملیاتی آن کمتر از حدود 22% درآمد عملیاتی برنامه ریزی شده باشد؛ واحدتجاری در مرحله قبل از بهره برداری تلقی می شود.(بند4)

-مخارج واحدهای تجاری درمرحله قبل از بهره برداری را می توان به سه گروه زیر طیقه بندی کرد:

1) مخارجی که به منظور تحصیل دارایی های ثابت مشهود، دارایی های نامشهود و موجودی مواد و کالا تحمل می گردد. این مخارج با رعایت معیار های شناخت در دوره وقوع به عنوان دارایی شناسایی می شود.

2) مخارجی که هرچند ممکن است به جریان منافع اقتصادی آنی کمک کند، اما به عنوان یک دارایی جداگانه قابل تشخیص نیست.چنین مخارجی در دوره وقوع به عنوان هزینه شناسایی می شود.

3) مخارجی که هیچ گونه منافع اقتصادی اتی ندارند ولذا در دوره وقوع به عنوان هزینه شناسایی می شوند، برای مثال مخارج دوران توقف غیرعادی در فعالیت های قبل از بهره برداری، خسارات وارده به دارایی ها، مخارج دوباره کاری.(بند5)

-درآمدهایی که به طور مشخص بیانگر بازیافت بخشی از مخارج اعم از دارایی و هزینه است؛ از مخارج مربوز کسر می شود. حاصل از سرمایه گذاری موقت تسهیلات مالی دریافتی، فروش ضایعات و فروش تولیدات آزمایشی نمونه هایی از چنین درآمدها میباشند.(بند9)

-به منظور انعکاس اهیمت فعالیت های دوره های قبل از بهره برداری، دامنه صورت های مالی ارائه شده توسط واحدهای تجاری درمرحله قبل از بهره برداری باید اطلاعات انباشته را از ابتدای مرحله قبل از بهره برداری همراه اطلاعات جاری فراهم کند.(بند12)

 استاندارد شماره 25: گزارشگری برحسب قسمت های مختلف

-هدف از این استاندارد، تجویز مبانی گزارشگری اطلاعات مالی برحسب قسمت های مختلف یک واحدتجاری است. این اطلاعات درمورد انواع مختلف محصولات و خدمات ارائه شده وهمچنین مناطق جغرافیایی مختلف عملیات واحدتجاری است که به استفاده کنندگان صورت های مالی در موارد زیر کمک می کند:

1) درک بهتر عملکرد گذشته واحدتجاری

2) ارزیابی بهتر مخاطرات و بازده های واحدتجاری

3) قضاوت های اگاهانه تر در مورد کل واحدتجاری(بند1)

-هنگام ارائه ی مجموعه صورت های مالی جداگانه واحدتجاری اصلی همراه صورت های مالی تلفیقی، اطلاعات مربوط به قسمت ها فقط در صورت های مالی تلفیقی ارائه می شود.(بند5)

-معانی اصطلاحات به کار رفته در این استاندارد:(بند6)

قسمت تجاری: جزیی قابل تفکیک از واحدتجاری می باشد که یک محصول یا خدمت یا گروهی از محصولات یا خدمات مرتبط را ارائه می کند و دارای مخاطره و بازده ای متفاوت از سایر قسمت های واحدتجاری است.

قسمت جغرافیایی: جزیی قابل تفکیک از واحد تجاری است که به ارائه محصولات یا خدمات در منظقه جغزافیایی مشخصی مشتمل بریک کشور یا گروهی از کشورها اشتغال دارد و دارای مخاطره و بازده های متفاوت از اجزایی است که در سایر مناطق جغرافیایی فعالیت می کنند.

درآمد عملیاتی قسمت: عبارت است از درآمد حاصل از فعالیت های اصلی و مستمر که به طور مستقیم قابل انتساب یا برمبنایی منطقی، قابل تحصیص به قسمت است. اعم از اینکه فروش به مشتریان برون سازمانی یا معاملات با سایر قسمت های همان واحدتجاری ناشی شده باشد.

هزینه عملیاتی قسمت: به هزینه های مرتبط با فعالیت های اصلی ومستمر که به طور مستقیم قابل انتساب یا برمبنای منطقی قابل تخصیص به قسمت است؛ اعم از اینکه مرتبط با فروش به مشتریان برون سازمانی یا معاملات با سایر قسمت های همان واحدتجاری باشد، گفته می شود.

دارایی های قسمت: دارایی هایی هستند که به طورمستقیم قابل انتساب یا برمبنای منطقی قابل تخصیص به فعالیت های عملیاتی قسمت باشد.

بدهی های قسمت: بدهی هایی که به طورمستقیم قابل انتساب ویا برمبنای منطقی قابل تخصیص به فعالیت های عملیاتی قسمت باشد.

-اگر استهلاک دارایی در هزینه عملیاتی قسمت منظور شود، دارایی مربوطه نیز جزو دارایی های قسمت قرار می گیرد.(بند9)

-دارایی های قسمت، دارایی های مورد استفاده برای مقاصد عمومی واحدتجاری یا دفتر مرکزی رادر بر نمی گیرد.(بند9)

-دارایی های قسمت دربرگیرنده سرقفلی است که به طور مستقیم قابل انتساب یا به طور منطقی قابل تخصیص به قسمت است و هزینه عملیاتی قسمت شامل؛ استهلاک سرقفلی مربوطه است.(بند9)

-رویه های حسابداری قسمت شامل موارد زیر است:

رویه های اصلی: همان رویه های مورد استفاده درتهیه و ارائه ی صورت های مالی واحدتجاری است.

رویه های حسابداری قسمت: رویه های مختص گزارشگری قسمت است مانند: تشخیص قسمت ها و روش قیمت کذاری انتقالات ین قسمت ها و مبانی تخصیص درآمدها و هزینه های عملیاتی به قسمت ها است.(بند18)

-قسمت تجاری یا قسمت جغرافیایی، درصورتی باید به عنوان قسمت قابل گزارش مشخص شود که اکثر درآمد عملیاتی آن از فروش به مشتریان برون سازمانی عاید گردد و:

1) درآمد عملیاتی حاصل از فروش به مشتریان برون سازمانی و معاملات با سایر قسمت ها، حداقل 11% جمع درآمد تمام قسمت ها اعم از برون سازمانی یا داخلی باشد.

2) نتیجه عملیات قسمت اعم از سود یا زیان حداقل 11% مجموع سودعملیاتی قسمت های سود ده یا مجموع زیان عملیاتی قسمت های زیان ده، هرکدام که قدرمطلق آن بزرگتر است، باشد.

3) دارایی های آن حداقل 11% جمع دارایی های تمام قسمت ها باشد.(بند14)

آزمون 75%: اگر مجموع درآمد عملیاتی حاصل از فروش به مشتریان برون سازمانی که قابل انتساب به قسمت های قابل گزارش است، کمتر از 75% جمع درآمد عملیاتی تلفیقی یا درآمد عملیاتی واحدتجاری باشد، باید قسمت های دیگری به عنوان قسمت قابل گزارش مشخص شود. حتی اگر آن قسمت ها زیر آستانه های 11% باشند.

این عمل تا جایی ادامه می یابد که مجموع درامد عملیاتی قسمت های قابل گزارش حداقل 75% جمع درآمد عملیاتی تلفیقی یا درآمد عملیاتی واحدتجاری باشد.(بند15)

-دارایی هایی که به طور مشترک توسط دو یاچند قسمت استفاده می شوند، فقط درصورتی باید به آن قسمت ها تخصیص یابد که درامدها و هزینه های عملیاتی مربوط به آن دارایی هانیز به همان قسمت ها تخصیص داده شود.(بند22)

-روش تخصیص اقلام دارایی، بدهی، درآمد عملیاتی و هزینه عملیاتی به قسمت ها، به عواملی همچون ماهیت اقلام، فعالیت های انجام شده توسط قسمت و استقلال نسبی آن بستگی دارد.(بند28)

-واحدتجاری باید صورت تطبیق اطلاعات افشا شده برای قسمت های قابل گزارش و اطلاعات تجمیعی در صورت های مالی تلفیقی یا صورت های مالی واحدتجاری را ارائه کند.(بند25)

-